Ratei e risconti 2026: OIC 18, calcoli e bilancio

Cosa sono i ratei e i risconti: natura e funzione contabile

Ratei e risconti sono strumenti tecnici di contabilità che consentono di applicare il principio di competenza economica nella redazione del bilancio d’esercizio. Entrambi servono a ripartire costi e ricavi che si estendono su due o più esercizi, ma si differenziano in modo sostanziale in base al momento in cui avviene la manifestazione finanziaria, cioè il pagamento o l’incasso.

Senza questi strumenti, il bilancio rifletterebbe la cassa e non la competenza: un’assicurazione pagata a novembre per dodici mesi graverebbe per intero sull’esercizio in chiusura, distorcendo sia il conto economico sia lo stato patrimoniale. La funzione di ratei e risconti è esattamente quella di evitare questa distorsione, imputando ogni quota al periodo cui effettivamente appartiene.

Il quadro normativo di riferimento è duplice: da un lato il principio contabile OIC 18 (aggiornato nella versione del 2016, con revisioni successive), dall’altro l’articolo 2424 del Codice Civile che stabilisce la collocazione nello stato patrimoniale. Le disposizioni fiscali, in tema di deducibilità e imponibilità, vanno invece ricercate nel TUIR (DPR 917/1986), in particolare negli articoli 83 e 109.

I ratei: manifestazione finanziaria posticipata

I ratei sono definiti dall’OIC 18 come scritture di integrazione: riguardano quote di costi o proventi che sono di competenza dell’esercizio in chiusura, ma la cui manifestazione finanziaria (pagamento o incasso) avverrà solo negli esercizi successivi. Il costo o il ricavo è già maturato, ma il denaro non è ancora uscito o entrato.

Ratei attivi

I ratei attivi rappresentano quote di proventi di competenza dell’esercizio che non sono ancora stati incassati. Un esempio tipico è l’interesse maturato su un finanziamento concesso ad altra società, con scadenza cedolare nel primo trimestre dell’anno successivo: la quota di interesse maturata fino al 31 dicembre va iscritta come rateo attivo.

Ratei passivi

I ratei passivi rappresentano quote di costi di competenza dell’esercizio che verranno pagati in futuro. Il caso più frequente è il canone di locazione con scadenza trimestrale posticipata: se il trimestre novembre-gennaio si chiude a gennaio, la quota di novembre e dicembre è già di competenza dell’esercizio in chiusura, ma l’esborso avverrà a gennaio.

I risconti: manifestazione finanziaria anticipata

I risconti sono definiti dall’OIC 18 come scritture di rettifica: riguardano costi o ricavi che hanno già avuto manifestazione finanziaria (pagati o incassati), ma la cui competenza economica appartiene in tutto o in parte a esercizi futuri. Il denaro è già uscito o entrato, ma il servizio o la prestazione riguarda il futuro.

Risconti attivi

I risconti attivi rappresentano la quota di costi anticipati da rinviare agli esercizi successivi. Chi paga il 1° novembre una polizza assicurativa annuale ha già sostenuto l’esborso, ma dieci mesi di copertura appartengono all’anno successivo: quei dieci mesi vanno stornati dal conto economico e iscritti come risconto attivo nello stato patrimoniale.

Risconti passivi

I risconti passivi rappresentano la quota di ricavi anticipati da rinviare agli esercizi successivi. Chi incassa il 1° ottobre un canone di affitto semestrale anticipato ha già ricevuto il denaro, ma tre mesi di competenza spettano all’anno successivo: quella quota va rinviata e iscritta come risconto passivo.

Il quadro normativo: OIC 18 e Codice Civile

L’OIC 18 disciplina in modo organico il trattamento contabile di ratei e risconti, stabilendo i criteri di rilevazione, valutazione e classificazione. Il principio richiama esplicitamente il postulato della competenza economica sancito dall’articolo 2423-bis, comma 1, n. 3 del Codice Civile: “si tiene conto dei proventi e degli oneri di competenza dell’esercizio, indipendentemente dalla data dell’incasso o del pagamento”.

La collocazione nello stato patrimoniale è regolata dall’articolo 2424 c.c.:

• Attivo, voce D – Ratei e risconti attivi (con separata indicazione del disaggio su prestiti)
• Passivo, voce E – Ratei e risconti passivi (con separata indicazione dell’aggio su prestiti)

Sul piano fiscale, l’articolo 109 del TUIR (DPR 917/1986) stabilisce che i componenti positivi e negativi di reddito concorrono alla formazione del reddito d’impresa nell’esercizio di competenza, indipendentemente dalla data di incasso o pagamento. Questo significa che i ratei e i risconti rilevati in bilancio incidono anche sulla determinazione del reddito imponibile IRES e IRAP, salvo specifiche deroghe normative.

L’Agenzia delle Entrate, con la circolare n. 26/E del 2012, ha chiarito che il principio di derivazione rafforzata (introdotto per i soggetti IAS/IFRS, ma rilevante anche per i criteri civilistici) conferma la centralità della competenza economica nella determinazione della base imponibile. Per i soggetti OIC adopter, la risoluzione n. 78/E del 2013 ha ribadito che le scritture di assestamento, tra cui rientrano ratei e risconti, vanno rispettate anche ai fini fiscali quando correttamente imputate secondo le norme civilistiche.

Classificazione in bilancio: schema riepilogativo

Criteri di calcolo: tempo fisico e tempo economico

L’OIC 18 prevede due criteri per determinare la quota di costo o ricavo da imputare all’esercizio in chiusura.

Criterio del tempo fisico

Si applica quando le prestazioni contrattuali hanno un contenuto economico costante nel tempo. La ripartizione avviene in proporzione ai giorni o ai mesi trascorsi rispetto alla durata totale del contratto. È il criterio standard per locazioni, premi assicurativi, abbonamenti e simili.

Criterio del tempo economico

Si utilizza quando il contenuto economico dell’operazione non è costante nel tempo: la quota di competenza non dipende dal calendario, ma dalle effettive condizioni di svolgimento della gestione. Un contratto di manutenzione che prevede interventi concentrati in specifici periodi richiede che la ripartizione rifletta l’effettivo impegno economico, non la semplice durata temporale.

Esempi numerici con calcoli passo per passo

Esempio 1 – Risconto attivo su premio assicurativo

Una società paga il 1° novembre 2025 un premio assicurativo annuale di 12.000 euro per il periodo 1 novembre 2025 – 31 ottobre 2026.

• Durata totale: 12 mesi
• Mesi di competenza 2025 (novembre + dicembre): 2
• Mesi di competenza 2026 (gennaio – ottobre): 10
• Costo mensile: 12.000 / 12 = 1.000 euro/mese
• Quota di competenza 2025: 2 × 1.000 = 2.000 euro → va a conto economico
• Risconto attivo da iscrivere al 31/12/2025: 10 × 1.000 = 10.000 euro → voce D attivo

All’apertura del 2026, il risconto si storna gradualmente nei mesi gennaio-ottobre, imputando 1.000 euro al mese come costo di competenza.

Esempio 2 – Rateo passivo su canone di locazione

Una società ha un contratto di locazione con canone trimestrale posticipato di 9.000 euro, scadente il 31 gennaio 2026 per il trimestre novembre 2025 – gennaio 2026.

• Durata del trimestre: 3 mesi (novembre, dicembre, gennaio)
• Canone mensile: 9.000 / 3 = 3.000 euro/mese
• Mesi di competenza 2025 (novembre + dicembre): 2
• Rateo passivo al 31/12/2025: 2 × 3.000 = 6.000 euro → voce E passivo
• Quota di competenza gennaio 2026: 3.000 euro → costo dell’esercizio 2026

Il pagamento di 9.000 euro a gennaio 2026 estingue sia il rateo passivo di 6.000 euro (già contabilizzato nel 2025) sia il costo di gennaio (3.000 euro).

Esempio 3 – Rateo attivo su interessi da finanziamento

La società Alfa ha concesso un finanziamento infruttifero di 200.000 euro alla società collegata Beta, con tasso annuo del 3% e cedola semestrale scadente il 28 febbraio 2026 per il semestre settembre 2025 – febbraio 2026.

• Interessi semestrali: 200.000 × 3% / 2 = 3.000 euro
• Mesi di competenza 2025 (settembre, ottobre, novembre, dicembre): 4 su 6
• Rateo attivo al 31/12/2025: 3.000 × 4/6 = 2.000 euro → voce D attivo
• Quota di competenza 2026 (gennaio + febbraio): 3.000 × 2/6 = 1.000 euro

A febbraio 2026, all’incasso di 3.000 euro, si stornano i 2.000 euro di rateo attivo e si rileva il provento di 1.000 euro di competenza 2026. Ai fini IRES, gli interessi attivi concorrono al reddito imponibile per competenza, in linea con l’articolo 109 TUIR.

Semplificazioni per bilanci abbreviati e micro-imprese

Il legislatore ha previsto deroghe alla classificazione ordinaria per le realtà più piccole. Gli articoli 2435-bis (bilancio abbreviato) e 2435-ter c.c. (micro-imprese) consentono di accorpare le voci di ratei e risconti con le voci di crediti e debiti:

• La voce D dell’attivo (ratei e risconti attivi) può essere accorpata alla voce CII – Crediti
• La voce E del passivo (ratei e risconti passivi) può essere accorpata alla voce D – Debiti

Questa semplificazione riduce il numero di voci da esporre, ma non esonera dall’obbligo di calcolare correttamente gli importi. Anche le micro-imprese devono applicare il principio di competenza; la semplificazione riguarda la presentazione in bilancio, non il metodo di calcolo.

È importante ricordare che le micro-imprese sono esonerate dalla redazione della nota integrativa (art. 2435-ter, comma 3 c.c.), ma devono comunque indicare in calce allo stato patrimoniale le informazioni sui compensi agli amministratori e ai sindaci, nonché le anticipazioni e i crediti concessi agli stessi. Il principio OIC 18 rimane applicabile anche in questo contesto per la corretta determinazione dei valori.

Per approfondire gli obblighi informativi nel bilancio abbreviato, è utile consultare la guida sulle voci obbligatorie della nota integrativa nel bilancio abbreviato, dove sono dettagliati gli adempimenti specifici per questa categoria di società.

Impatto fiscale: IRES, IRAP e derivazione rafforzata

Sul piano fiscale, la corretta rilevazione di ratei e risconti è fondamentale per determinare la base imponibile IRES. L’articolo 83 del TUIR stabilisce che il reddito d’impresa è determinato apportando all’utile o alla perdita risultante dal conto economico le variazioni in aumento e in diminuzione previste dalla normativa fiscale. Il punto di partenza è quindi sempre il risultato civilistico, che include la corretta imputazione per competenza.

L’articolo 109 del TUIR ribadisce che i ricavi, le spese e gli altri componenti positivi e negativi concorrono a formare il reddito nell’esercizio di competenza, definito come quello in cui si considerano conseguiti o sostenuti secondo i criteri civilistici, a condizione che la certezza e la determinabilità oggettiva siano verificate. Questa norma è la base su cui ratei e risconti trovano il loro riconoscimento fiscale.

Ai fini IRAP, il valore della produzione netta si determina anch’esso per competenza. I ratei e i risconti rilevati correttamente in bilancio influenzano quindi sia la base IRES sia la base IRAP, con effetti che possono essere significativi per le imprese con operazioni pluriennali o con canoni e premi di importo rilevante.

Un tema collegato che riguarda spesso le società di capitali è quello delle spese incrementative su beni strumentali: anche in quel contesto il discrimine tra competenza economica e capitalizzazione richiede una valutazione attenta che si intreccia con i criteri dell’OIC 18.

Casi particolari ed eccezioni

Ratei e risconti su operazioni in valuta estera

Quando ratei o risconti derivano da contratti denominati in valuta estera, al 31 dicembre vanno convertiti al cambio di chiusura ai sensi dell’articolo 2426, comma 1, n. 8-bis c.c. Le differenze cambio che emergono dalla conversione vanno iscritte nel conto economico alla voce C17 (proventi e oneri finanziari). L’OIC 26 integra l’OIC 18 su questo punto.

Disaggio e aggio su prestiti

L’articolo 2424 c.c. prevede che nella voce D dell’attivo (ratei e risconti attivi) sia separatamente indicato il disaggio su prestiti, e nella voce E del passivo (ratei e risconti passivi) l’aggio su prestiti. Si tratta di oneri e proventi finanziari pluriennali legati all’emissione di obbligazioni o all’accensione di prestiti a condizioni non di mercato, che vengono ripartiti per competenza lungo la durata del finanziamento con il metodo del costo ammortizzato (OIC 19).

Contratti con corrispettivo variabile

Quando il corrispettivo di un contratto non è fisso ma variabile (ad esempio un canone indicizzato all’inflazione o un affitto con adeguamento ISTAT), il calcolo del rateo o del risconto deve tener conto del corrispettivo maturato in base alle condizioni contrattuali vigenti alla data di chiusura, anche se la liquidazione definitiva avverrà in un momento successivo. Eventuali aggiustamenti rispetto alla stima iniziale vanno rilevati nell’esercizio in cui diventano determinabili.

Contratti di leasing finanziario (OIC adopter)

I soggetti che applicano i principi OIC, e non gli IFRS, trattano il leasing finanziario con il metodo patrimoniale: i canoni sono integralmente rilevati per competenza come costo dell’esercizio, con eventuale risconto della quota riferita all’esercizio successivo se il contratto ha scadenze a cavallo. Diversamente, i soggetti IAS/IFRS applicano l’IFRS 16 e non rilevano risconti sul leasing ma svalutano il diritto d’uso.

Conti d’ordine e operazioni fuori bilancio

Alcune operazioni di garanzia o fideiussione generano ratei passivi impliciti (competenza di commissioni pagate anticipatamente) che non sempre vengono gestiti con attenzione nelle realtà più piccole. L’OIC 18 chiarisce che ogni costo pagato anticipatamente per prestazioni future va valutato per il corretto storno di competenza, indipendentemente dalla sua natura accessoria.

Risoluzione anticipata del contratto

Se un contratto si risolve anticipatamente rispetto alla scadenza per cui era stato rilevato un risconto, la quota residua del risconto va stornata integralmente nell’esercizio in cui avviene la risoluzione, imputandola al conto economico come provento (se risconto attivo) o come costo (se risconto passivo). Questo allineamento immediato è richiesto dall’OIC 18 per rispettare il principio di rappresentazione veritiera e corretta.

Controlli di bilancio e documentazione

La corretta rilevazione di ratei e risconti richiede una procedura di chiusura strutturata. I principali controlli da eseguire al 31 dicembre includono:

• Riconciliazione dei contratti pluriennali: verificare tutti i contratti attivi (locazioni, assicurazioni, abbonamenti, leasing, finanziamenti) e calcolare la quota di competenza dell’esercizio
• Verifica delle scadenze: confrontare le date di inizio e fine di ogni contratto con la data di chiusura dell’esercizio
• Coerenza con l’esercizio precedente: i risconti attivi e passivi dell’anno precedente devono essere stati stornati correttamente all’inizio dell’esercizio
• Documentazione a supporto: conservare le fatture, i contratti e i calcoli di ripartizione che giustificano ogni importo iscritto
• Verifica fiscale: assicurarsi che le voci rilevate siano coerenti con i criteri dell’articolo 109 TUIR e non generino disallineamenti temporanei non giustificati

Per le società che affrontano anche la gestione del compenso agli organi amministrativi, è utile ricordare che i ratei passivi su compensi deliberati ma non ancora pagati si trattano con le stesse logiche: si veda la guida sul compenso dell’amministratore di S.r.l., delibera e deducibilità, che affronta in dettaglio il coordinamento tra delibera, competenza e deducibilità fiscale.

FAQ – Domande frequenti

1. Un risconto attivo è fiscalmente deducibile?

Il risconto attivo non è un costo deducibile nell’esercizio in cui il pagamento avviene, ma lo diventa negli esercizi futuri, man mano che la quota di competenza viene imputata al conto economico. L’articolo 109 del TUIR stabilisce che i costi sono deducibili nell’esercizio di competenza, quindi solo la quota effettivamente maturata entro il 31 dicembre è deducibile per quell’anno. La quota rinviata come risconto attivo sarà deducibile negli esercizi successivi in cui matura la competenza. Non ci sono deroghe specifiche per questa fattispecie nelle circolari dell’Agenzia delle Entrate.

2. I ratei passivi su TFM sono trattati come i ratei ordinari?

Il trattamento di fine mandato degli amministratori (TFM) ha regole proprie: la deducibilità fiscale della quota di accantonamento annuale è subordinata all’esistenza di un atto scritto avente data certa anteriore all’inizio del rapporto (art. 105 TUIR). La quota maturata annualmente si iscrive in bilancio come rateo passivo o come fondo, ma la deducibilità fiscale richiede la verifica dei presupposti formali. Il semplice rispetto del principio di competenza civilistico non è sufficiente: serve anche la conformità ai requisiti dell’art. 105 TUIR.

3. Come si calcola il risconto se il contratto ha durata in giorni e non in mesi?

Quando la durata contrattuale è espressa in giorni, il calcolo va effettuato pro-rata die. Si divide il costo o il ricavo totale per il numero di giorni di durata del contratto, si moltiplica per i giorni di competenza dell’esercizio in chiusura, e si ottiene la quota da imputare. La quota residua costituisce il risconto. Ad esempio, un contratto di 365 giorni da 36.500 euro produce un costo di 100 euro al giorno. Se i giorni di competenza dell’anno corrente sono 62 (novembre e dicembre), il risconto attivo sarà 36.500 – (62 × 100) = 30.300 euro.

4. Le micro-imprese devono comunque calcolare ratei e risconti?

Sì. Le semplificazioni previste dall’articolo 2435-ter c.c. per le micro-imprese riguardano la presentazione e l’informativa in bilancio (esonero dalla nota integrativa, accorpamento delle voci), non il metodo di calcolo. Il principio di competenza economica si applica a tutte le imprese, indipendentemente dalle dimensioni. L’OIC 18 non prevede deroghe al calcolo della competenza per le micro-imprese: l’unica semplificazione è che i valori possono essere classificati nelle voci dei crediti e dei debiti anziché in voci separate.

5. Un risconto passivo è soggetto a tassazione nell’anno dell’incasso?

No. Il risconto passivo va rinviato all’esercizio di competenza: la quota di ricavo già incassata ma riferita a periodi futuri non concorre alla formazione del reddito imponibile nell’anno dell’incasso. L’articolo 109 del TUIR segue la competenza civilistica per i soggetti OIC adopter, quindi il ricavo sarà tassato nell’esercizio in cui la prestazione sarà effettuata. Questo principio è confermato dalla circolare AdE n. 26/E del 2012, che ha chiarito l’allineamento tra competenza civilistica e competenza fiscale per i soggetti che applicano i principi contabili nazionali.

6. Come si gestisce la riapertura dei conti a inizio esercizio?

All’apertura dell’esercizio successivo, i ratei e i risconti iscritti al 31 dicembre vengono automaticamente riportati tra le voci di stato patrimoniale (riapertura dei conti). Nel corso dell’anno, man mano che matura la competenza della quota rinviata o integrata, si procede allo storno: per i risconti attivi si accredita il risconto e si addebita il conto di costo; per i risconti passivi si addebita il risconto e si accredita il conto di ricavo. La procedura speculare vale per i ratei. È essenziale che il software di contabilità gestisca correttamente questa riapertura per evitare duplicazioni o omissioni.

7. In caso di revisione legale, come vengono verificati ratei e risconti?

Il revisore legale verifica i ratei e i risconti attraverso procedure di cut-off: analizza le fatture ricevute e emesse a cavallo dell’esercizio, i contratti pluriennali attivi, i pagamenti e gli incassi di dicembre e gennaio, e confronta i saldi con quelli dell’esercizio precedente. Verifica che ogni voce sia supportata da documentazione (contratti, fatture, calcoli di ripartizione) e che il criterio di ripartizione adottato (tempo fisico o economico) sia coerente con la natura dell’operazione e applicato in modo uniforme nel tempo, come richiesto dal principio di continuità dei criteri contabili.

8. Ratei e risconti influenzano il test di liquidità per le PMI?

Sì, in modo indiretto. I ratei attivi e i risconti attivi sono iscritti nell’attivo circolante (o assimilabili ai crediti nei bilanci abbreviati) e influenzano il capitale circolante netto. Tuttavia, non rappresentano disponibilità liquide: un risconto attivo è un costo già pagato, non un credito da incassare. Nelle analisi di liquidità a breve termine, è quindi buona prassi escludere o scontare ratei e risconti dal calcolo del quick ratio, per ottenere un’indicazione più conservativa della liquidità effettiva. Le banche e i consulenti finanziari spesso applicano questa rettifica nelle analisi di merito creditizio delle PMI.